У практиці публічних закупівель може виникнути ситуація, коли необхідні замовнику роботи чи послуги може надати не суб’єкт господарювання, а звичайна фізична особа. При цьому у замовника може виникнути питання: чи допускає закупівельне законодавство укладення договору безпосередньо з фізичною особою.
Хто такий замовник?
Замовники – це суб’єкти, визначені згідно із статтею 2 цього Закону, які здійснюють закупівлі товарів, робіт і послуг відповідно до цього Закону (пункт 11 частини 1 статті 1 Закону України «Про публічні закупівлі»).
Тож в разі, якщо певний суб’єкт господарювання є замовником згідно законодавчих норм, такий суб’єкт господарювання зобов’язаний здійснювати закупівлі у відповідності до норм закупівельного законодавства.
Хто така фізична особа?
Стаття 24 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) визначає поняття фізичної особи: людина як учасник цивільних правовідносин вважається фізичною особою.
Водночас для того, щоб мати можливість брати участь у цивільних відносинах законодавство наділяє фізичних осіб цивільною правоздатністю та дієздатністю.
Стаття 25 ЦКУ визначає цивільну правоздатність фізичної особи, згідно якої здатність мати цивільні права та обов'язки (цивільну правоздатність) мають усі фізичні особи.
Цивільна правоздатність фізичної особи виникає у момент її народження.
У випадках, встановлених законом, охороняються інтереси зачатої, але ще не народженої дитини.
У випадках, встановлених законом, здатність мати окремі цивільні права та обов'язки може пов'язуватися з досягненням фізичною особою відповідного віку.
Цивільна правоздатність фізичної особи припиняється у момент її смерті.
Разом з тим, згідно з статтею 30 ЦКУ цивільну дієздатність має фізична особа, яка усвідомлює значення своїх дій та може керувати ними.
Цивільною дієздатністю фізичної особи є її здатність своїми діями набувати для себе цивільних прав і самостійно їх здійснювати, а також здатність своїми діями створювати для себе цивільні обов'язки, самостійно їх виконувати та нести відповідальність у разі їх невиконання.
Обсяг цивільної дієздатності фізичної особи встановлюється цим Кодексом і може бути обмежений виключно у випадках і в порядку, встановлених законом.
Зокрема, статті 31 та 32 ЦКУ виділяють часткову та неповну цивільну дієздатність фізичної особи, а стаття 36 ЦКУ обмежену цивільну дієздатність.
Отже, фізична особа - це людина як учасник цивільних правовідносин, яка з моменту народження наділена цивільною правоздатністю, тобто здатністю мати цивільні права та обов’язки. Для самостійного набуття та здійснення таких прав і виконання обов’язків фізична особа повинна мати відповідний обсяг цивільної дієздатності, який залежить, зокрема, від її віку та інших обставин, визначених законом.
Таким чином, фізична особа не обов’язково повинна мати статус фізичної особи - підприємця (ФОП) для участі у цивільних правовідносинах та укладення цивільно-правових договорів, якщо законодавство не встановлює спеціальних вимог до сторони такого договору.
Чи дозволяє закупівельне законодавство укладати договір з фізичною особою?
Закупівельне законодавство не встановлює загальної заборони щодо укладення замовником договору з фізичною особою.
Більше того, пункт 37 частини 1 статті 1 Закону Закон України «Про публічні закупівлі» (далі - Закон) прямо визначає, що учасником процедури закупівлі може бути - фізична особа, фізична особа - підприємець чи юридична особа - резидент або нерезидент, у тому числі об’єднання учасників, яка подала тендерну пропозицію / пропозицію або взяла участь у переговорах у разі застосування переговорної процедури закупівлі.
Отже, фізична особа може бути контрагентом замовника у сфері публічних закупівель, і для можливості укладення договору з ним законодавство не встановлює вимог щодо обов’язкової наявності у такої особи статусу фізичної особи - підприємця. Тож якщо замовник укладає договір саме з фізичною особою, у договорі та під час його виконання необхідно враховувати особливості, передбачені цивільним та податковим законодавством.
Який договір укладається замовником з фізичною особою?
Якщо замовник укладає договір з фізичною особою для виконання робіт або надання послуг, відповідні правовідносини можуть оформлюватися договором цивільно-правового характеру (далі – ЦПХ).
Договір ЦПХ – домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.
Водночас цивільно-правовий договір не є окремим видом договору. Це загальне поняття, яке охоплює різні види договорів, що регулюються цивільним законодавством.
Залежно від характеру правовідносин та предмета договору з фізичною особою може укладатися, зокрема:
- договір купівлі-продажу – якщо замовник придбаває у фізичної особи товар;
- договір підряду – якщо фізична особа зобов’язується виконати певну роботу та передати її результат замовнику;
- договір про надання послуг – якщо фізична особа зобов’язується за завданням замовника надати певну послугу.
Таким чином, у разі укладення договору з фізичною особою конкретний вид цивільно-правового договору визначається характером правовідносин та їх фактичним змістом.
Що варто врахувати під час укладення договору з фізичною особою?
Під час укладення договору ЦПХ з фізичною особою замовнику необхідно врахувати не лише умови виконання предмета закупівлі, а й податкові наслідки. Це принципово відрізняє договір із фізичною особою від договору з ФОП.
Якщо замовник виплачує фізичній особі дохід, він у встановлених Податковим кодексом України (далі - ПКУ) випадках є податковим агентом щодо такого доходу.
Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПКУ, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та / або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.
Таким чином, під час виплати фізичній особі винагороди за ЦПХ замовник як податковий агент зобов’язаний у передбачених законодавством випадках утримати із такого доходу податок на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО) та перерахувати його до бюджету.
Пункт 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ визначає, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є:
- особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 ПКУ;
- фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої, другої та четвертої груп;
- платники єдиного податку третьої групи, крім електронних резидентів (е-резидентів).
Згідно пункту 162.1 статті 162 ПКУ платниками податку є:
- 162.1.1. фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
- 162.1.1-1. фізична особа - резидент, яка володіє та/або користується (орендує (суборендує), на умовах емфітевзису, постійно користується) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, у частині мінімального податкового зобов’язання;
- 162.1.2. фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні;
- 162.1.3. податковий агент.
Згідно підпункту 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету з доходів платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, є особи, визначені у статті 171 ПКУ.
Пункт 171.2. статті 171 ПКУ визначає, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:
а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні;
б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов'язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.
Отже, замовник як податковий агент утримує військовий збір із доходу фізичної особи та перераховує його до бюджету.
Водночас замовнику необхідно врахувати особливості нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ).
Пункт 2 частини 1 статті 1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» № 2464-VI від 08.07.2010 (далі – Закону №2464) визначає, що єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування
Згідно частини 1 статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є:
1) роботодавці:
підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Тож окремо слід врахувати єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ). У разі виплати фізичній особі винагороди за договором ЦПХ у випадках, передбачених законодавством, замовник є платником ЄСВ та зобов’язаний нарахувати і сплатити ЄСВ на суму такої винагороди. При цьому ЄСВ не утримується із доходу фізичної особи, а нараховується на нього.
Враховуючи вище наведене у разі укладення замовником договору ЦПХ із фізичною особою, замовник під час виплати винагороди виступає податковим агентом та у встановлених законодавством випадках утримує із доходу фізичної особи ПДФО і військовий збір. Водночас щодо ЄСВ замовник виступає платником єдиного внеску та нараховує і сплачує його на суму винагороди.
Підсумок
Отже, замовник може укласти безпосередньо з фізичною особою договір ЦПХ. Вид договору залежить від характеру правовідносин - це може бути договір купівлі-продажу, підряду або надання послуг.
При цьому замовник має дотримуватися вимог закупівельного законодавства щодо укладення такого договору та враховувати податкові наслідки. Зокрема, у встановлених законодавством випадках замовник як податковий агент утримує та сплачує до бюджету ПДФО і військовий збір, а також ще нараховує та сплачує ЄСВ.